7440 Sayılı Kanun ile İhdas Edilen Ek Verginin Gayrimenkul ve İnşaat Sektörüne Etkileri

Kapsam

7440 Sayılı Kanun ile ihdas edilen ek vergi Kanunun 10/27. maddesinde düzenlenmiş olup, yürürlüğe giren madde aşağıdaki gibidir:

"(27) Kurumlar vergisi mükellefleri tarafından, 2022 yılına ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinde gösterilmek suretiyle, 5520 sayılı Kanun ile diğer Kanunlarda yer alan düzenlemeler uyarınca kurum kazancından indirim konusu yapılan istisna ve indirim tutarları ile aynı Kanunun 32/A maddesi kapsamında indirimli kurumlar vergisine tabi matrahları üzerinden, dönem kazancı ile ilişkilendirilmeksizin %10 oranında, 5520 sayılı Kanunun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (a) bendinde düzenlenen istisna ile yurtdışından elde edilen ve en az %15 oranında vergi yükü taşıdığı tevsik edilen istisna kazançlar üzerinden ise %5 oranında ek vergi hesaplanır ve bu verginin ilk taksiti kurumlar vergisinin ödeme süresi içinde, ikinci taksiti bu süreyi takip eden dördüncü ayda ödenir. Özel hesap dönemi tayin edilen mükelleflerde bu vergi, 2023 yılı içinde sona eren hesap dönemi için verilmesi gereken beyannamelerde gösterilmek suretiyle uygulanır. Bu vergi gider ve indirim olarak dikkate alınamaz ve hiçbir vergiden mahsup edilemez. Şu kadar ki 5520 sayılı Kanunun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının; (d), (i), (j) ve (k) bentleri ile geçici 14 üncü maddesi kapsamındaki istisnalar, aynı Kanunun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının; (b), (c), (ç), (d), (e), (f), (g) ve (h) bentleri kapsamındaki indirimler, 193 sayılı Kanunun geçici 61 inci maddesi kapsamında tevkifata tabi yatırım indirimi istisnası, ilgili Kanunları uyarınca kurum kazancından indirilebilen bağış ve yardımlar ile 10/772018 tarihli ve 1 sayılı Cumhurbaşkanlığı Teşkilatı Hakkında Cumhurbaşkanlığı Kararnamesinin 407 nci maddesi kapsamında tanımlanan mikro ve küçük işletmelerin teknoloji geliştirme bölgeleri ile Ar-Ge ve tasarım merkezlerinden elde ettikleri istisnaya ve indirime konu kazançları üzerinden bu vergi hesaplanmaz. 6/2/2023 tarihi itibarıyla, Adana, Adıyaman, Diyarbakır, Elazığ, Gaziantep, Hatay, Kahramanmaraş, Kilis, Malatya, Osmaniye ve Şanlıurfa İlleri ile Sivas İlinin Gürün İlçesinde kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunanlar ek vergiden muaftır. Tahsil edilen ek vergi, genel bütçe geliri olarak kaydedilir ve 5779 sayılı Kanun ile diğer kanunlara göre mahalli idarelere verilecek payların hesabında dikkate alınmaz. Bu fıkranın uygulanmasına ilişkin usul ve esaslar Hazine ve Maliye Bakanlığınca belirlenir.”

Bilindiği gibi gayrimenkul ve inşaat sektörüne ilişkin istisnalar Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5. maddesinde yer almakta olup anılan maddede yer alan ve gayrimenkul ve inşaat sektörünü ilgilendiren istisnalar ile ihdas edilen ek verginin bu maddelere olan etkileri aşağıda yer almaktadır.

Düzenlemeye ilişkin sektör spesifik olmayan detay açıklamalarımız için 7440 Sayılı Kanun’la İhdas Edilen Ek Vergi isimli bültenimizi inceleyebilirsiniz.

Gayrimenkul ve inşaat sektöründe faaliyet gösteren kurumlar için ek vergi kapsamı: Söz konusu yeni düzenlemenin gayrimenkul ve inşaat sektörüne getirdiği vergisel etkiler başlıklar halinde aşağıdaki gibidir:

1- Tam mükellefiyete tabi diğer yatırım fonu katılma paylarından elde edilen kar payları ve katılma paylarının fona iadesinden doğan gelirler

Bilindiği üzere,

• KVK 5/1-a(4) maddesi uyarınca tam mükellefiyete tabi kurumların 
  • o GYF katılma paylarından elde ettikleri kar payları,
  • o GYF katılma belgelerinin alım-satımından elde edilen kazanç ile
• KVK 5/1-a(5) maddesi uyarınca bu katılma paylarının değerlenmesinden doğan kazançlar,

kurumlar vergisinden istisna tutulmaktadır.

Yeni düzenleme ile, GYF katılma paylarına sahip kurumlar vergisi mükelleflerinin 2022 yılında GYF’lerden elde ettikleri ve kurum kazancının hesabında istisna olarak dikkate aldıkları;

• Kar payları,
• Alım-satım kazançları ve
• Söz konusu fonların VUK 279. Madde hükümlerine uygun olarak değerlemesi karşılığında elde ettikleri kazanç tutarının

toplamı üzerinden %5 oranında ek vergi ödeyeceklerdir.

2- Yurtdışı iştirak kazançları istisnası

Kanuni ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan anonim ve limited şirket niteliğindeki şirketlerin sermayesine iştirak eden kurumların, bu iştiraklerinden elde ettikleri iştirak kazançları kurumlar vergisinden istisna tutulmuştur.

Bu istisnanın gayrimenkul ve inşaat sektöründeki kurumlar için uygulanmasında ise aşağıdaki şartların sağlanması gerekmektedir.

1) İştirak payını elinde tutan şirketin, yurt dışı iştirakin ödenmiş sermayesinin en az %10'una sahip olması,

2) Kazancın elde edildiği tarih itibarıyla iştirak payının kesintisiz olarak en az bir yıl süreyle elde tutulması,

3) Yurt dışı iştirak kazancının kâr payı dağıtımına kaynak olan kazançlar üzerinden ödenen vergiler dahil iştirak edilen kurumun faaliyette bulunduğu ülke vergi kanunları uyarınca en az % 15 oranında gelir ve kurumlar vergisi benzeri toplam vergi yükü taşıması;

4) İştirak kazancının, elde edildiği hesap dönemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi gereken tarihe kadar Türkiye'ye transfer edilmesi.

Yurt dışındaki inşaat, onarım, montaj işleri ve teknik hizmetlerin yapılabilmesi için ilgili ülke mevzuatına göre ayrı bir şirket kurulmasının zorunlu olduğu durumlarda, özel amaç için kurulduğunun ana sözleşmelerinde belirtilmesi ve fiilen bu amaç dışında faaliyetinin bulunmaması şartıyla, söz konusu şirketlere iştirak edilmesinden elde edilen kazançlar için bu bentte belirtilen şartlar aranmayacağı da ilgili Kurumlar vergisi maddesinde yer almaktadır.

Gelen düzenleme ile yukarıda yer alan şartları sağlayan ve 2022 yılı kurumlar vergisi beyanında yurtdışı iştirak kazançları istisnasından yararlanılan tutar üzerinden 2022 yılı için %5 oranında ek vergi hesaplanacaktır.

3- Yurtdışı iştirak satış kazancı istisnası

KVK 5/1-c maddesi uyarınca kazancın elde edildiği tarih itibarıyla, en az bir yıl süreyle nakit varlıklar dışında kalan aktif toplamının % 75 veya daha fazlası, kanunî veya iş merkezi Türkiye'de bulunmayan anonim veya limited şirket niteliğindeki şirketlerin her birinin sermayesine en az % 10 oranında iştirakten oluşan tam mükellefiyete tâbi anonim şirketlerin, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan yurt dışı iştirak hisselerinin elden çıkarılmasından doğan kurum kazançları istisnadır.

Bu kapsamda, 2022 yılı için yukarıdaki şartları sağlayan istisna tutarı için %10 oranında ek vergi ödenecektir.

4- İştirak ve Gayrimenkul Satış Kazancına İlişkin İstisna

KVK’nın 5/1-e maddesi uyarınca, “Kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları kurucu senetleri, intifa senetleri rüçhan hakları ve bu fıkranın (a) bendi kapsamında istisna kazançlarına kaynak oluşturan yatırım fonlarının katılma paylarının satışından doğan kazançların %75'lik kısmı ile aynı süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazların satışından doğan kazançların %50'lik kısmı”nın kurumlar vergisinden istisna tutulacağına ilişkin hüküm yer almaktadır.

İstisnanın uygulanabilmesi için

• Satışı yapan kurumun menkul kıymet/gayrimenkul alım satımı ve kiralaması ile sürekli olarak uğraşmaması,
• Söz konusu iştirak/katılma payı/gayrimenkule en az 2 yıldır sahip olunması,
• Satış bedelinin satışın yapıldığı yılı izleyen 2 yıl içinde nakden tahsil edilmesi,
• İstisna tutulan kazancın 5 yıl süre ile bilanço pasifinde özel bir fon hesabında tutulması ve sermaye ilave dışında başka bir hesaba aktarılmaması

şartlarının bir arada sağlanması gerekmektedir.

Yukarıdaki şartların sağlanması durumunda elde edilen iştirak/katılım payı satış kazancının %75’i; gayrimenkul satış kazancının ise %50’si kurumlar vergisinden istisna tutulmaktadır.

2022 yılında yukarıda belirtilen şekilde bir iştirak/yatırım fonu/gayrimenkul satış kazancı istisnasından yararlanılırsa, istisna edilen tutar üzerinden %10 oranında ek vergi hesaplanacaktır.

5- Borçların Kapatılması İçin İştirak/Taşınmazların Finansal Kurumlara Devrine İlişkin İstisna

KVK 5/1-f maddesi uyarınca,

• Bankalara, finansal kiralama ya da finansman şirketlerine borçları nedeniyle kanuni takibe alınmış veya Tasarruf Mevduatı Sigorta Fonuna borçlu durumda olan kurumlar ile bunların kefillerinin ve ipotek verenlerin sahip oldukları taşınmazlar, iştirak hisseleri, kurucu senetleri ve intifa senetleri ile rüçhan haklarının, bu borçlara karşılık bankalara, finansal kiralama ya da finansman şirketlerine veya bu Fona devrinden sağlanan hasılatın bu borçların tasfiyesinde kullanılan kısmına isabet eden kazançların tamamı ile,
• Bankaların, finansal kiralama ya da finansman şirketlerinin bu şekilde elde ettikleri söz konusu kıymetlerden taşınmazların satışından doğan kazançların %50'lik, diğerlerinin satışından doğan kazançların %75'lik kısmını,

kurumlar vergisinden istisna tutarak borçların tasfiyesine ayrıca maddede belirtilen finansal kurumların bu yolla edindikleri gayrimenkul ve iştirak hisselerinin elden çıkarılmasına kolaylık sağlamaktadır.

Yeni düzenleme ile söz konusu istisnadan yararlanan borçlulara ve bu yolla edindikleri gayrimenkul ve/veya iştirak hisselerini elinden çıkaran maddede belirtilen finansal kurumlara istisna kazançları üzerinden %10 oranında ek vergi getirilmektedir.

6- Yurt Dışı İnşaat, Onarım, Montaj ve Teknik Hizmetlerden Sağlanan Kazançlara İlişkin İstisna (KVK M:5/1-h)

Gayrimenkul ve inşaat sektörünü ilgilendiren önemli istisnalardan biri de yurt dışı inşaat, onarım, montaj ve Teknik hizmetlere ilişkin istisnadır.

Yurt dışında yapılan inşaat, onarım, montaj işleri ile teknik hizmetlerden sağlanarak Türkiye'de genel sonuç hesaplarına intikal ettirilen kazançlar kurumlar vergisinden istisna tutulmaktadır.

2022 yılında kurumlar vergisinden istisna tutulan bu nitelikte bir kazancı olan şirketlerin, istisnadan yararlandıkları kazanç tutarı üzerinden;

• Yurt dışında en az %15 oranında bir vergi yükü taşındığı belgelenirse %5,
• %15’lik vergi yükü belgelenemezse %10 oranında,

ek vergi ödeyeceklerdir.

Yukarıda yer alan başlıkların ilgili maddelerine göre sınıflandırılmış özet hali aşağıdaki tabloda gösterilmiştir.

Ek Vergiden İstisnalar: Gayrimenkul ve inşaat sektörüne hangi istisnalar var?

Bültenimizin başında yer alan maddeden de görüldüğü üzere, KVK’nun 5/1(d) bendinde yer alan istisna ek vergiden istisna tutulmaktadır.

İlgili madde uyarınca, gayrimenkul sektörüne yönelik olarak Türkiye'de kurulu;

• Gayrimenkul yatırım fonları veya ortaklıklarının kazançları,
• Konut finansmanı fonları ile varlık finansmanı fonlarının kazançları,

kurumlar vergisinden istisna edilmektedir.

Dolayısı ile, i Gayrimenkul Yatırım Ortaklıkları, Gayrimenkul Yatırım Fonları ve konut finansmanı fonları ile varlık finansmanı fonlarının kazançları bu ek vergiye tabi olmayacaktır.

Buna ek olarak,

• KVK 5/1-(j) bendi kapsamında kurumlar vergisinden müstesna tutulan sat-kirala-geri al işlemlerinden doğan istisna kazançlar ile
• KVK 5/1-(k) bendi kapsamında kurumlar vergisinden müstesna tutulan, her türlü varlık ve hakların, kaynak kuruluşlarca, kira sertifikası ihracı amacıyla ve sözleşme sonunda geri alınması şartıyla varlık kiralama şirketlerine satışı ile varlık kiralama şirketlerince bu varlıkların devralındığı kuruma satışından doğan kazançlar da

ek vergiden istisna tutulmuştur.

Muaf olanlar

06.02.2023 tarihi itibarıyla, Adana, Adıyaman, Diyarbakır, Elazığ, Gaziantep, Hatay, Kahramanmaraş, Kilis, Malatya, Osmaniye ve Şanlıurfa İlleri ile Sivas İlinin Gürün İlçesinde kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunanlar sektör ayrımı yapılmaksızın ek vergiden muaftır.

Beyan ve ödeme zamanı

Ek vergi; 2022 yılına ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinde gösterilmek suretiyle hesaplanacak ve ilk taksiti kurumlar vergisinin ödeme süresi içinde (30.04.2023 tarihine kadar), ikinci taksiti bu süreyi takip eden dördüncü ayda (31.08.2023 tarihine kadar) ödenecektir.

Diğer önemli hususlar

• Ek vergi, dönem kazancı ile ilişkilendirilmeksizin hesaplanacak ve ödenecektir.
• Ek vergi gider ve indirim olarak dikkate alınamayacak ve hiçbir vergiden mahsup edilemeyecektir.
• 2022 yılına ilişkin kurumlar vergisi matrah artırımında bulunulması, ödenecek ek vergi için bu döneme ilişkin inceleme ve tarhiyat yapılmasına engel teşkil etmeyecektir.
• Ek vergi, dönem kazancı ile ilişkilendirilmeksin ödeneceği öngörüldüğünden, beyannamede zarar çıksa veya geçmiş yıl zararının mahsubu nedeniyle matrah oluşmasa da bu verginin ödenmesi gerekecektir.

7440 sayılı Bazı Alacaklarının Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun’un tüm metnine aşağıdaki bağlantı yardımıyla ulaşabilirsiniz.

• 7440 sayılı Bazı Alacaklarının Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun