Köprü kredide KDV uygulaması

Banka ve diğer finansman kurumlarından temin edilerek grup şirketlerine aynen aktarılan  kredilerin finansman hizmeti olmadığı, dolayısıyla faiz tutarı üzerinden katma değer vergisi  hesaplanması gerekmediği yönündeki İdari görüş ve yargı kararlarının istikrar kazanmış olduğu  söylenebilir. 

Uygulama uzun yıllar bu yönde sorunsuz bir şekilde yapılırken, 2017 yılında verilen bir Danıştay  Vergi Dava Daireleri Kurul kararı sonrasında konu yeniden tartışmaya açıldı. Belki doğru ifade,  değişen bir şey olmadı ama konunun tartışmalı hale geldiği düşünüldü. Ben de o tarihten itibaren  konuyu özellikle izlemeye, yeni karar beklemeye başladım. Gördüğüm ilk Danıştay kararı  sonrasında da konuyu yazmaya karar verdim. 

2017 öncesi uygulama nasıldı? 

2017 yılında Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurul kararı çıkıncaya kadar hem Gelir İdaresi özelgeleri  hem de yargı kararları, banka ve diğer finans kurumlarından alınıp grup şirketlerine aynen  aktarılan kredilerin bir finansman hizmeti olmadığı, dolayısıyla katma değer vergisine tabi olmadığı  yönündeydi. Bu işlemde, aynen aktarılan krediye ilişkin maliyetler dışında ayrıca bir bedel  alınıyorsa, sadece bu bedel için katma değer vergisi hesaplanıyordu. Uygulama da bu çerçevede  sorunsuz yapılıyordu. 

2017 yılında verilen DVDDK kararı ne dedi? 

2017 yılında verilen bir Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurul kararında yer alan bilgilerden; 

• 2008 yılına ilişkin olarak yapılan bir vergi incelemesinde konunun eleştirildiği ve bankalardan  alınan kredilerin grup şirketine kullandırılması nedeniyle katma değer vergisi tarhiyatı yapıldığı, 
• Tarhiyatın dava konusu olması üzerine Vergi Mahkemesinin, bankalardan temin edilen  kredilerin ilişkili şirketlere aktarılmasının bir finansman hizmeti olduğu, ilişkili şirketlere  kullandırılan borç paralar karşılığında tahakkuk ettirilen faizin ticari faaliyet kapsamında olduğu  ve bu faiz gelirinin katma değer vergisine tabi tutulmasında yasaya aykırılık bulunmadığı  gerekçesiyle davayı reddettiği, 
• Temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin, grup şirketlerine aktarılan kredi  nedeniyle katlanılan tüm masrafların da grup şirketlerine aktarıldığı, bu masraflar dışında başka  herhangi bir ad altında gelir elde edilmediği, grup şirketlerine katma değer vergisine tabi bir  finansman hizmeti sağlandığı iddiasının varsayıma dayandığı, dolayısıyla holdingleşmenin  amacına uygun olarak, grup şirketlere kredi aktarılmasının finansman hizmeti niteliği taşımadığı gerekçeleriyle Vergi Mahkemesi Kararını bozduğu, 
• Vergi Mahkemesinin, ihtiyaçların giderilmesinde bir şeyi kullandırmak da hizmet olduğuna  göre, olayda davacı kurumun ilişkili olduğu kişi veya kurumların parasal ihtiyaçlarını gidermek  amacıyla para kullandırmak suretiyle finansman hizmetinde bulunduğu ek gerekçesiyle ısrar  ettiği, 
• Temyiz istemini inceleyen Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun, temyiz dilekçesinde ileri  sürülen iddiaların, Vergi Mahkemesi ısrar kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte olmadığı  gerekçesiyle temyiz istemini reddettiği ve Vergi Mahkemesinin ısrar kararını onadığı, anlaşılıyor. (Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 25.01.2017 tarih ve E:2016/709 K:2017/2  sayılı kararı.)

DVDDK kararı ne anlama geliyor? 

Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu kararına ilk bakıldığında, köprü kredilerin ayrı bir finansman  hizmeti olarak kabul edildiği ve hizmet bedeli üzerinden katma değer vergisi hesaplanması gerektiği  yönünde olduğu izlenimi doğuyor. Genel olarak bütün uygulamacılar da kararı bu şekilde gördü.  Ancak gelinen noktada benim kanaatim kararın bu yönde olmadığı, özelgeler ve yargı kararlarıyla  istikrar kazanan uygulamanın değişmediği yönünde. Bu değerlendirmemin gerekçelerini şu şekilde  özetleyebilirim. 

• Öncelikle Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu kararının Vergi Mahkemesi kararı özeti  bölümünde ve karara katılmayan üyenin karşı oy yazısında yer alan, tarhiyatın dayanağı olan  Vergi İnceleme Raporu özeti yukarıda belirttiğim kanıyı desteklemektedir. Kararda yer alan özet  bilgiden; Raporda aynen aktarılan krediler için katma değer vergisi hesaplamasına gerek  olmadığının belirtildiği, Raporda aynen aktarılan kredi kabul edilmeyen borç verme işinin  finansman hizmeti olarak kabul edildiği ve bu görüş çerçevesinde eleştiri yapıldığı anlaşılıyor. 
• Kararda yer alan bilgilerden, davacının kullanmış olduğu kredilerden kaynaklanan komisyon ve  faiz gibi ödemelerin bu şirkette gider veya maliyet olarak dikkate alındığı ve başka bir şirkete  aktarılmadığının vergi incelemesi sırasında tutanağa bağlanmış olduğu, farklı bankalardan farklı  tarihlerde ve şartlarda alınan kredilerin toplam dönemsel ortalama faiz maliyetinin  hesaplandığı, bulunan maliyet oranının tüm dış kaynaklardan temin edilerek grup şirketlerine  kullandırılan fonlar için uygulandığı, faiz uygulanacak kredi tutarının ise kredi borçlusu şirket  tarafından diğer şirketlere verilen her türlü tutar adatlandırılmak suretiyle hesaplandığı, davacı  tarafından kullandırılan kaynakların faiz ödenmek suretiyle elde edilen yabancı fonların atıl  kısımları olduğu, toplam kredi maliyet oranlarının nasıl hesaplandığını gösteren dokümanların  vergi inceleme elemanına sunulduğu anlaşılıyor. Bu bilgilerden, somut olayda kredinin aynen  aktarılıp aktarılmadığının tartışmalı olduğu görülüyor. 
• Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu kararında özetlenen Vergi Mahkemesi kararına esas olan  gerekçeleri iki grupta toplamak mümkün. 1) Bankalardan kredi alınarak ilişkili şirketlere  kullandırılması, finansman teminidir ve katma değer vergisine tabidir. 2) Somut olayda kredinin  aynen aktarılması söz konusu değildir. Bu gerekçelerden birincisinin vergi inceleme raporunda  bu haliyle yer almadığı anlaşılıyor. 
• Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu kararında, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddiaların,  Vergi Mahkemesi ısrar kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından temyiz  isteminin reddine karar verildiği belirtilmiş. Kararda gerekçe olmadığı gibi, alışık olduğumuz  şekilde, Vergi Mahkemesi kararının “aynı hukuksal nedenler ve gerekçe ile” uygun bulunduğuna  da yer verilmemiş. Bu yazım şeklinin, Kurulun Vergi Mahkemesi kararının gerekçesine  katılmamış olabileceğini gösterdiğini tahmin ediyorum. 

Bu tespit ve değerlendirmelere bir konuyu daha eklemek isterim. Halen Danıştay Başkanvekili olan  değerli vergi hukukçusu Mahmut Vural’ın “Uygulayıcılar İçin Katma Değer Vergisi” kitabında  yukarıda özetlediğim Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu kararına “Kredinin Aynen  Aktarılmaması” başlığı altında yer verilmiş, karara atıf yapılarak “Bankalardan alınan kredi ile  şirketin kendi kaynaklarının birleştirilmesiyle oluşturulan fonların kullandırılması halinde, kredi  aktarımından söz edilemez. Bankalardan temin edilen kısmı da dahil olmak üzere kullandırılan  fonun tamamı finansman hizmeti kabul edilerek KDV’ye tabi tutulur.” açıklaması yapılmış. Sayın  Mahmut Vural’ın da Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu kararına konu somut işlemi kredinin  aynen aktarımı işlemi olarak görmediğini anlıyorum. 

Yeni Danıştay Kararı 

2017 tarihli Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu kararı sonrasında, konuyla ilgili ilk Danıştay  kararını geçtiğimiz günlerde gördüm. Özetleyeceğim karar, köprü kredilerle ilgili uzun yıllardır  süregelen içtihadın değişmediğini gösteriyor. 

Yurt dışı finans kuruluşlarının Türkiye’de mukim şirketler için sağladıkları kredilerin söz konusu  finans kuruluşları ile aynı şirketler grubu içinde bulunan ancak finans kuruluşu olmayan şirketlerce  katlandıkları ek külfetlerle birlikte aynen aktarılması faaliyetinin finansman teminine aracılık  hizmeti olup, bu hizmetin Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 1. maddesi uyarınca katma değer  vergisinin konusuna girdiğinde tartışma bulunmadığı; ancak borç alınan para karşılığı ödenen faizin bu hizmetin bedeli olmadığı, vergilendirilmesi gereken işlemin borç para verme işlemi değil,  aracılık ifa edilmesi olduğundan, aynı Kanun’un 20. maddesi uyarınca söz konusu hizmet  işlemlerinde matrahın, sadece bu işlemlerin karşılığını teşkil eden komisyon veya elde edilen her  türlü menfaatten oluştuğunun açık olduğu; olayda, davacı şirketin kullandığı kredi için uyuşmazlığa  konu dönemde aracı firmalara ödediği faizin finansman teminine aracılık hizmetine ilişkin işlemin  karşılığını teşkil etmediği, bu sebeple katma değer vergisi matrahına dahil olmadığı, davalı idarenin  de söz konusu faiz ödemesi dışında aracılık hizmeti için de ödeme yapıldığına dair herhangi bir  tespiti bulunmadığı anlaşıldığından, davacının ihtirazi kaydı dikkate alınmadan yapılan katma  değer vergisi tahakkukunda hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna vararak davanın kabulüne karar  veren Vergi Mahkemesi Kararı, istinaf ve temyiz aşamalarında da hukuka uygun bulunmuş ve  onanmış. (Danıştay Dördüncü Dairesinin 30.03.2022 tarih ve E:2019/2713 K:2022/2054 sayılı  kararı.) 

Gelir İdaresinin görüşünde bir değişiklik var mı? 

Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu kararı sonrasında, aynen aktarılan kredilerde katma değer  vergisi uygulamasına ilişkin olarak, benim gördüğüm yeni bir özelge çıkmadı. Ancak benzer  konularda yapılan açıklamalardan İdarenin görüşünün değişmediği, bankalardan alınarak aynen  aktarılan kredilerin bir finansman hizmeti olmayıp finansman hizmetine aracılık olduğu,  dolayısıyla bankadan kullanılan kredinin maliyetiyle birlikte aktarılması gerektiği, bu işlemde  katma değer vergisi hesaplanmayıp bankaya ödenen banka ve sigorta muameleleri vergisinin  aktarılması gerektiği görüşünün devam ettiği anlaşılıyor.  

Mali İdarenin anlayışını örneğin, finansman gider kısıtlaması uygulamasıyla ilgili olarak 2021  yılında yayımlanan 18 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde yer alan açıklamada görmek  mümkün. Söz konusu Tebliğde, işletmelerce banka ve benzeri kurumlardan temin edilen kredilerin,  bu işletmelerin üzerinde herhangi bir finansman yükü kalmaksızın grup şirketlerine aktarılması  halinde, bu kredilere ilişkin finansman giderinin, krediyi devralan ve fiilen kullanan şirket  bünyesinde gider kısıtlamasına tabi tutulması gerektiği, bankadan kredi kullanan işletmede  kısıtlama olmayacağı açıkça belirtiliyor. 

Sonuç olarak

Banka ve diğer finansman kurumlarından temin edilerek grup şirketlerine aynen aktarılan  kredilerin finansman hizmeti olmadığı, dolayısıyla bu işlemde katma değer vergisi hesaplanması  gerekmediği yönündeki İdari görüşün ve yargı içtihadının değişmediğini düşünüyorum.  

Kişisel değerlendirmem, 2017 tarihli Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu kararı da süregelen  uygulamayla, İdari görüşle ve yargı kararlarıyla aynı yönde. Ancak bu Karar önemli bir uyarıyı da  içeriyor, aynen aktarma konusunda dikkatli olunması gerektiği. İşlem aynen aktarma olmaktan  çıkıp, temin edilen kaynaklarla bir fon oluşturulup grup şirketlerinin finanse edildiği durumda, vergileme de doğal olarak farklı olabilir. 

Son sözüm şu: Banka ve diğer finans kurumlarından sağlanan krediler aynen aktarılarak grup  şirketleri finanse edilecekse, sağlanan kaynağın aynı vade ve faiz koşullarıyla ve olabildiğince eş  zamanlı olarak aktarılmasına, vade sonunda faiz tutarının aynı şekilde kaynağı kullanan şirkete  yansıtılmasına, geri ödemenin de benzer şekilde eş zamanlı gerçekleştirilmesine dikkat edilmeli.